Zur Beantwortung der Frage, ob die Vergütung für einen Testamentsvollstrecker als Werbungskosten und/oder Betriebsausgaben zum Abzug gebracht werden kann, muss zunächst unterschieden werden, um welche Art der Testamentsvollstreckung es sich tatsächlich handelt.
Tatsächlich gehören nämlich Aufwendungen, die im Zusammenhang mit dem Erbfall und dem Übergang des Vermögens des Erblassers auf den Erben stehen, grundsätzlich zum steuerlich unbeachtlichen privaten Vermögensbereich. Allerdings gilt es dabei zu berücksichtigen, dass es bei den Kosten der Testamentsvollstreckung auf die Art und den Zweck der Tätigkeit ankommt, die der Testamentsvollstrecker im Einzelfall tatsächlich ausführt. Insbesondere zwei verschiedene Varianten sind dabei zu unterscheiden.
Aufwendungen für eine auf Auseinandersetzung angelegte Testamentsvollstreckung führen grundsätzlich nämlich nicht zur Berücksichtigung als Betriebsausgabe oder als Werbungskosten bei den verschiedenen Einkunftsarten. Insoweit fehlt es an einem Zusammenhang mit Einnahmen dieser Einkunftsarten. Die Vergütung des Testamentsvollstreckers hängt nämlich nicht mit der Einnahmeerzielung bei den Einkunftsarten zusammen, vielmehr besteht der Zusammenhang nur mit der Aufteilung des Nachlasses.
Ganz anders sieht es jedoch bei einer sogenannten Dauertestamentsvollstreckung aus. Maßnahmen der Verwaltungsvollstreckung stehen nämlich mit den aus dem Nachlass zu erzielenden Einnahmen in einem wirtschaftlichen Zusammenhang und können, je nach Einkunftsart, entweder als Werbungskosten oder als Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Der Grund ist durchaus einleuchtend, da die Aufgabe eines solchen Dauertestamentsvollstreckers beispielsweise mit Blick auf die Verwaltung von Immobilienvermögen darauf gerichtet ist, dass eine ordnungsgemäße Verwaltung des Immobiliennachlasses sichergestellt ist. Der Testamentsvollstrecker hat insofern ähnliche Aufgaben wie ein Hausverwalter.
Problematisch könnte es allerdings in der Praxis werden, wenn der Nachlass auch aus Kapitalvermögen besteht. Zwar führen auch insofern die Gebühren für eine Dauertestamentsvollstreckung definitiv zu Werbungskosten, diese sind allerdings seit Beginn des Abgeltungssteuerzeitalters in 2009 aufgrund des Werbungskostenabzugsverbotes nicht mehr steuermindernd abzugsfähig.
In der Praxis ist es jedoch häufig der Fall, dass ein Nachlass neben Vermietungsimmobilien auch Kapitalvermögen beinhaltet. Insoweit stellt sich die praxisnahe Frage, wo und in welcher Höhe die Vergütung für die Dauertestamentsvollstreckung steuermindernd abgezogen werden kann.
Klar und deutlich sagt die Rechtsprechung dazu, dass Werbungskosten bei der Einkunftsart abzuziehen sind, bei der sie erwachsen sind. Sofern Aufwendungen (wie hier die Vergütung für die Dauertestamentsvollstreckung) durch mehrere Einkunftsarten veranlasst sind, sind sie nach Maßgabe ihrer jeweiligen Veranlassung auf die Einkunftsarten aufzuteilen. Soweit die Theorie. Praktisch bedeutet dies Folgendes:
Leider lehnt der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 8.11.2017 unter dem Aktenzeichen IX R 32/16 eine Aufteilung der Kosten nach dem jeweiligen Zeitaufwand des Testamentsvollstreckers ab. Dies ist zumindest dann so, wenn sich der Anspruch des Testamentsvollstreckers nach dem Nachlasswert bemisst. Ebenso ist in solchen Fällen eine Aufteilung nach der Höhe der Einkünfte ausgeschlossen. Für die Praxis ist dies schade, da insbesondere bei einem Nachlass, der aus Kapitalvermögen und Immobilienvermögen besteht, so in der Regel wesentlich mehr Werbungskosten in den abzugsfähigen Bereich hätten gezogen werden können.
Trotz dieser Klarstellung ist die vorgenannte Entscheidung der obersten Finanzrichter der Republik nicht durchweg negativ. Die Finanzverwaltung geht nämlich regelmäßig davon aus, dass die Aufwendungen für eine Dauertestamentsvollstreckung sich in der Aufteilung danach richten, wie sich der Wert des Bruttonachlasses im Zeitpunkt des Erbfalls zusammensetzt.
Dem folgt jedoch der Bundesfinanzhof nicht, weil er die historische Zusammensetzung des Nachlasses im Zeitpunkt des Erbfalls für irrelevant oder zumindest zweitrangig hält. Insoweit sieht das Gericht den maßgeblichen Veranlassungszusammenhang der Vergütung und der Einkünfte nämlich nicht als statisch an. Zu berücksichtigen ist vielmehr die Zusammensetzung des Nachlasses in jedem einzelnen Veranlagungszeitraum.
Für die Praxis kann dies sowohl positiv als auch nachteilig sein, je nachdem, wie sich die Zusammensetzung des Nachlasses im Zeitraum der Dauertestamentsvollstreckung ändert. Dies bedeutet jedoch auch, dass gegebenenfalls Einfluss auf die Zusammensetzung des Nachlasses genommen werden kann, damit ein höherer steuerlicher Abzug als Werbungskosten oder Betriebsausgaben erreicht wird.
Dies ergibt sich auch aus der vom Bundesfinanzhof vorgegebenen Vorgehensweise. Danach ist nämlich regelmäßig auch für die Aufteilung der Testamentsvollstreckervergütung auf die Verkehrswerte des im Nachlass befindlichen Vermögens abzustellen. Soweit diese Werte im Einzelfall nicht ermittelt werden können, sind sie zu schätzen. Wer daher den Nachlass dergestalt umschichtet, dass im Laufe der Zeit aus Kapitalvermögen Immobilienvermögen entsteht, sorgt auch dafür, dass die Quote der abzugsfähigen Werbungskosten höher wird und Steuern gespart werden.