Grundsätzlich gilt bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung das sogenannte Zu- und Abflussprinzip. Dies bedeutet: Sowohl Mieteinnahmen als auch Werbungskosten werden in dem Kalenderjahr steuerlich berücksichtigt, indem sie auch gezahlt wurden. Die wirtschaftliche Zugehörigkeit von Einnahmen oder Aufwendungen zu einem bestimmten Jahr spielt hingegen keine Rolle. Allein der Geldfluss entscheidet über die zeitliche Berücksichtigung.
Von diesem Grundsatz des Zu- bzw. Abflussprinzips existieren jedoch auch Ausnahmen. Eine davon ist bei der Behandlung größerer Erhaltungsaufwendungen bei Wohngebäuden gegeben. Hierzu ist in § 82 b der Einkommensteuerdurchführungsverordnung (EStDV) folgende Regelung zu finden: Der Steuerpflichtige kann größere Aufwendungen für die Erhaltung von Gebäuden, die im Zeitpunkt der Leistung des Erhaltungsaufwandes nicht zu einem Betriebsvermögen gehören und überwiegend Wohnzwecken dienen, abweichend vom Abflussprinzip des Einkommensteuergesetzes auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilen.
In der Praxis ist diese Verteilungsmöglichkeit des Erhaltungsaufwandes sehr beliebt, da sie auch zum Steuersparen genutzt werden kann: Aufgrund der Progression im deutschen Einkommensteuerrecht wirken sich nämlich auch steuermindernde Aufwendungen in Jahren mit einer höheren Progression deutlich mehr aus als in Jahren mit einer geringeren Progression.
Zudem sind Fälle denkbar, beispielsweise bei Rentnern, bei denen schon bei einem Teilabzug der investierten Erhaltungsaufwendungen der Sockelfreibetrag erreicht ist und somit keine Einkommensteuer mehr anfällt. Auch in diesen Fällen lohnt sich eine Verteilung des Erhaltungsaufwandes je nach Sachverhalt auf zwei bis fünf Jahre.
Schon seit einiger Zeit ist es in der fachlichen Diskussion strittig, wie denn Sachverhalte zu behandeln sind, bei denen der Vermieter innerhalb des Verteilungszeitraums der Erhaltungsaufwendungen verstirbt. Fraglich ist insoweit ganz konkret, ob dann der Rechtsnachfolger, sprich der Erbe der Immobilie, die bisher noch nicht berücksichtigten Erhaltungsaufwendungen noch in der eigenen Einkommensteuererklärung als steuermindernde Werbungskosten abziehen darf.
Es ist nicht schwer zu erraten, dass hier die Finanzverwaltung den Abzug der bisher nicht berücksichtigten Erhaltungsaufwendungen beim Rechtsnachfolger ablehnt. Leider ist die Finanzverwaltung in ihrer Ansicht nun durch ein erstinstanzliches Gericht (wenn auch in einem etwas spezielleren Fall) bestätigt worden.
Mit Urteil vom 12.07.2017 hat das Finanzgericht des Landes Berlin-Brandenburg unter dem Aktenzeichen 7 K 7078/17 entschieden, dass auch im Fall einer Gesamtrechtsnachfolge grundsätzlich nur derjenige Werbungskosten abziehen kann, der sie auch selbst getragen hat. Insoweit würden die bisher nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen beim Gesamtrechtsnachfolger schlichtweg wertlos verfallen. Weder beim Erblasser noch beim Erben würde sich der nicht verbrauchte Teil der verteilten Erhaltungsaufwendungen steuerlich auswirken.
Im Urteilsfall vor dem Finanzgericht Berlin-Brandenburg war der Sachverhalt jedoch noch ein wenig komplexer. Dort ging es um einen Fall, bei dem schon vor Jahren eine vorweggenommene Erbfolge der Immobilie unter Vorbehaltsnießbrauch stattgefunden hatte. Leider kommt jedoch auch in diesem Fall das erstinstanzliche Finanzgericht Berlin-Brandenburg zu keinem anderen Schluss und urteilt, dass eine Übertragung bisher nicht angesetzter Erhaltungsaufwendungen aufgrund der Regelung nach § 82 b EStDV in Rechtsnachfolgefällen generell ausscheidet, was insbesondere auch gelten soll, wenn ein Vorbehaltsnießbraucher Erhaltungsaufwendungen trägt, diese über mehrere Jahre verteilt, im Verteilungszeitraum verstirbt und vom Grundstückseigentümer beerbt wird.
Im Ergebnis kommt man dann zu der nicht schönen Auffassung, dass die nicht verteilten Erhaltungsaufwendungen beim Rechtsnachfolger keine einkommensteuerliche Berücksichtigung finden können.
Im entschiedenen Urteilssachverhalt kam das Gericht auch nicht deshalb zu einem anderen Ergebnis, weil der Rechtsnachfolger für das vom Vorbehaltsnießbraucher zur Finanzierung der Aufwendungen aufgenommene Darlehen gebürgt hatte, eine Grundschuld an dem zu diesem Zeitpunkt bereits in seinem zivilrechtlichen Eigentum stehenden Objekt bestellte, das Darlehen nach dem Tod des Vorbehaltsnießbrauchers abgelöst und zu diesem Zweck ein neues Darlehen aufgenommen hatte.
Insgesamt ist daher die restriktive Meinung der ersten Instanz sehr deutlich und leider auch sehr negativ für betroffene Steuerpflichtige. Dennoch ist an dieser Stelle die Streitfrage noch nicht komplett beantwortet, da die Revision beim Bundesfinanzhof in München anhängig ist.
Insoweit müssen die obersten Finanzrichter der Republik unter dem Aktenzeichen IX R 22/17 klären, ob die verbleibenden Aufwendungen nach § 82 b EStDV in Rechtsnachfolgefällen auf den Erben übertragbar sind, wenn dieser die Vermietung fortführt. Ebenso wird der Bundesfinanzhof in München dabei klären müssen, welche Bedeutung einer vor Jahren durchgeführten unentgeltlichen Übertragung von Vermietungsobjekten im Wege der vorweggenommenen Erbfolge gegen Vorbehaltsnießbrauch zukommt.
| Tipp: | Leider ist auch hier vollkommen ungewiss, wie die Revision vor dem Bundesfinanzhof in München ausgehen wird. Wer jedoch von einer solchen Konstellation als Rechtsnachfolger betroffen ist, sollte den eigenen Einkommensteuerbescheid in jedem Fall mittels Einspruch und unter Verweis auf das anhängige Verfahren beim Bundesfinanzhof offen halten. |
| Exkurs: | Auch wenn das vorstehend zitierte Verfahren beim Bundesfinanzhof negativ für den Steuerpflichtigen ausgeht und demnach der Rechtsnachfolger generell den nicht verteilten Anteil der Erhaltungsaufwendungen nicht als Werbungskosten abziehen darf, bleibt die Frage, ob dieser tatsächlich wertlos verfällt.
Alternativ käme nämlich auch in Betracht, dass der nicht verteilte Anteil der Erhaltungsaufwendungen im Jahr des Todes des Erblassers bei diesem komplett und in einer Summe als steuermindernde Werbungskosten bei Vermietung und Verpachtung angesetzt wird. In der Praxis wird jedoch in einer Vielzahl der Fälle fraglich sein, ob dieser geballte Abzug überhaupt zu einer steuermindernden Auswirkung führt. |